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El Principio de
territorialidad en materia fiscal y su relación con
actividades offshore
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Por: |
Lic. Heriberto Estribí Ch. |
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Vidal & Vidal Asociados |
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estribi@hotmail.com |
A. Elementos del Principio.
La mayoría de nuestros países
centroamericanos (con excepción de Honduras con un sistema
global de recaudación tanto territorial como
extraterritorial), han establecido como base para el cobro del
impuesto sobre la renta la aplicación del principio de
territorialidad en materia de tributaria. Igualmente Panamá,
desde 1916 con nuestra primera codificación en materia fiscal,
ha desarrollado un moderno sistema tributario, donde sólo es
válido el pago del impuesto sobre la renta por los ingresos
obtenidos en operaciones efectuadas dentro del territorio nacional.
Antes de entrar en materia se hace necesario la aclaración de
ciertos elementos en torno a este principio en cuanto a su
aplicación en Panamá y su uso en relación a la
industria Offshore. El mismo podría definirse en
términos generales como "la obligación del
contribuyente de tributar por los ingresos netos obtenidos dentro del
territorio del país recaudador", siendo el
"territorio" su primer elemento básico. Nuestra
normativa fiscal al respecto (Art. 694 del CF y Art. 9 del DE 170 de
1993) introduce otros elementos a la definición. Observemos en
primer término el primer párrafo del Art. 694 del CF:
"Es objeto de este impuesto la renta {&ldots;.}
que se produzca, de cualquier fuente, dentro del territorio del a
República de Panamá, sea cual fuere el lugar donde se perciba.
Contribuyente, tal como se usa el término
{&ldots;.} es la persona natural o jurídica, nacional o
extranjera que percibe la renta gravable objeto de este impuesto."
La norma introduce claramente los conceptos de
"contribuyente" y "fuente" como elementos para la
aplicación de este principio en Panamá. Para los
efectos de este artículo "fuente" puede entenderse
como toda persona (natural o jurídica), operación,
negocio o actividad lucrativa que produzca renta a favor del contribuyente.
Finalmente, el Art. 9 del DE 170 nos menciona otros
elementos del principio aunque de manera excluyente mencionado que
será "objeto del impuesto sobre la renta la que se
produzca dentro del territorio panameño, independientemente de
la nacionalidad, domicilio o residencia del beneficiario".
Si bien es cierto que estos elementos no son
considerados por nuestras autoridades fiscales al momento de aplicar
este principio, en países con alta recaudación de
impuestos, los elementos de ciudadanía y domicilio constituyen
el punto clave para el cobro del impuesto sobre la renta. Tomemos
como ejemplo el caso norteamericano que según las normas de la
IRS, el principio de territorialidad esta íntimamente
relacionado con el impuesto sobre la renta en base a la porción
de ingresos provenientes de algún persona (natural)
ciudadano, residente o registrado (persona jurídica), al igual
que sobre la renta de negocios, inversiones y propiedades dentro del
territorio de EUA en base estrictos requisitos de presencia
física o contacto que una persona pueda tener dentro de un
periodo determindado de tiempo. A diferencia de nuestra normativa
fiscal, las autoridades fiscales de este tipo de países no
consideran como único centro del sistema de recaudación
un criterio determinado, haciendo uso de todo tipo de conceptos
jurídicos para lograr un alto cobro de impuestos.
Tomando en consideración la anteriormente
explicado, los elementos básicos para la aplicación de
este principio en materia fiscal en Panamá son: El tipo de
contribuyente, la ubicación de la fuente de la renta( donde la
"fuente" debe encontrase dentro de la Rep. de Panamá)
y las varias connotaciones del concepto territorio en nuestra
normativa interna, tales como superficie, espacio aéreo o
situaciones especiales de extensión territorial como embajadas
y demás delegaciones diplomáticas. (Ver en cuanto al
"contribuyente": SA como accionista de
compañía extranjera - Resolución No. 201 - 577
del DGI, en cuanto al "territorio": Rentas de Trabajadores
de Líneas Aéreas - Resolución No. 201 - 1134 del
DGI, en cuanto a la "fuente": Comisiones Ganadas en el
Exterior - Resolución No. 201 - 293 del DGI).
B. Aplicación del Principio de
Territorialidad Panameño en Materia Offshore.
A partir de la aplicación de este principio
fiscal, desde los inicios de la década de los setenta, y
haciendo uso conjuntamente de las famosas "Pancos" (SA),
abogados, contadores y fiduciarios europeos tomaron ventajas de la
frase: "están exentas del pago del impuesto sobre la
renta las transacciones que se perfecciones fuera del territorio de
la Rep. de Panamá&ldots;", para promover transacciones
comerciales internacionales, compra de bienes y estructuras
testamentarias (en una primera etapa de la industria Offshore) sin la
obligación de pago alguno de impuestos sobre la renta por
dichas actividades siempre y cuando las misma se llevarán
acabo fuera del territorio del país de registro de dicha
compañía, Panamá.
En la década de los ochentas el atractivo
comercial de las "Pancos" fue tan exitoso que otros
países rápidamente crearon entidades que podrían
ser utilizadas de la misma manera que las compañías
panameñas para actividades Offshore, naciendo de esta forma
las famosas IBC´s. Las IBC´s son compañías
diseñadas solo para realizar negocios internacionalmente con
la prohibición llevar negocios a nivel local.
Paradójicamente, las compañías panameñas
en base a la no existencia de ninguna prohibición por parte de
la Ley 32 de 1927 y en aplicación del principio de
territorialidad del Art. 694 del CF, son las únicas entidades
utilizadas en la industria Offshore que pueden realizar transacciones
tanto a nivel internacional, libre de impuestos en Panamá,
como tambien llevar negocios dentro de la Rep. de Panamá simultaneamente.
Cabe anotar que en repetidas ocasiones el DGI a
mencionado que cualquier compañía local que realice
actividades dentro y fuera del territorio nacional, deberá
pagar el impuesto de la renta correspondiente en la cuota parte de
las renta que provenga de "fuente dentro del territorio de la
Rep. de Panamá".
Consideremos los 3 casos posibles desde el punto de
vista local * en relación al uso
de este principio de territorialidad en el mundo Offshore SA:
CASO: Una SA sin actividad local pero con
presencia física en el territorio con renta de fuente extranjera:
En aplicación del literal b del Par. 2 del Art.
694, esta compañía no debe declara ni pagar el impuesto
sobre la renta en Panamá. Veamos el literal b:
"Parágrafo 2.- No se considera producida
dentro del territorio de la República de Panamá la
renta proveniente de {&ldots;}:
a. {&ldots;}
b. Dirigir, desde una oficina establecida en
Panamá, transacciones que se perfeccionen, consuman o surtan
sus efectos en el exterior;"
Cabe añadir que la DGI ha hecho uso de este
numeral para regular las transacciones de comercio electrónico.
La dirección considera que una SA llevando
"e-commerce", esta exenta del pago del impuesto sobre la
renta que perciba a través de su página en la Internet
cuando la página web de la compañía esta ubicada
en un servidor "fuera del territorio de la Rep. de
Panamá" y adicionalmente, que los clientes que paguen a
través de la web no se encuentren dentro Panamá. Es
decir, que la renta que se percibe on line sea de fuente fuera del
territorio nacional.
CASO: Una SA con actividad local y/o presencia
física fuera del territorio con renta de fuente extranjera.
Este el caso del uso de una compañía
panameña con fines Offshore aplicando el principio de
territorialidad fiscal. Estando la actividad de esta empresa
totalmente enfocada al extranjero, la fuente de su renta estará
fuera del territorio panameño y se exime por completo del
pago de impuestos sobre la renta en Panamá.
CASO: Una SA con actividad local pero sin
presencia física en el territorio con renta de fuente panameña.
En este caso tenemos una compañía
inscrita en el Registro Público, que no se acoge al literal b
del Par. 2 de 694 y tampoco es sucursal de ninguna entidad extranjera
Panamá, pero actúa desde el extranjero en territorio
Panameño (por ejemplo, por medio de directores con residencia
en el extranjeros) acumulando ingresos en una cuenta en el exterior
provenientes de inversiones o negocios en Panamá. Es claro en
este caso que la compañía debe declarar y pagar el
impuesto sobre la renta de fuente Panameña, ya que su renta es
de fuente dentro del territorio nacional.
C. Opinión
Discrepo con la tendencia del DGI en enfocar las
respuestas de sus consultas legales sobre el Principio de
Territorialidad, utilizando como única referencia el elemento
"Territorial". En mi opinión el elemento para
resolver malas interpretaciones en cuanto a este principio es el
punto de la "fuente", interpretado de la siguiente manera:
"si la fuente de la renta del contribuyente esta localizada
dentro del territorio de la Rep. de Panamá, dicha renta debe
ser declarada como renta gravable"; y no exclusivamente porque
la actividad se realice dentro de territorio nacional.
A manera de conclusión me resta mencionar que
las tendencias reformistas que se aproximan en el ámbito
fiscal hacen necesario el repaso de varias de nuestras estructuras y
principios fiscales que aunque para muchos no sea del todo cierto,
este principio es de suma importancia para una las industrias
mayormente favorecidas con las ventajas fiscales que ofrece nuestro
sistema tributario, la industria de servicios Offshore internacional.
(*)Sería imposible el analizar
todas las posibilidades en este artículo. Por lo tanto, e
utilizado como punto de referencia, el punto de vista local en cuanto
al uso del principio de territorialidad en materia Offshore. |
